On tax justice:from the insight of constitution science

　　 税收正义（steuergerechtigkeit）被视为宪法的一个基本原则，也是 　　税法的核心价值。伴随着现代工商业国家的兴起，中国公民已几乎人人都 　　有了与税法亲密接触的机会。与之相应，面对正在发生或即将到来的税收 　　对公民自由及财产权大规模干预与介入之命运，如何使它的产生及运作符 　　合正义要求，特别是如何充分发挥税收正义功能，以确保宪法基本人权的 　　有效实现，就成为我国当代宪法学研究不可回避的课题，极具理论与现实 　　意义。 　　 本书的主旨即在于阐释宪法语境下与税之正义相关联的一系列问题， 　　为此摆脱不了对“税”之确切内涵与外延的探求，而“税”概念本身及其 　　在不同学科中不尽相同的表述方式和思想内容，也正是这些学科如公共财 　　政学、税务会计学、税法学得以相互区别，并各自进行理论架构的逻辑起 　　点与问题分析工具。基于此，与财政学上的“税”概念不能替代法律上的 　　“税”概念之情形一样，宪法上的“税”概念也绝不能简单等同于法律上 　　的“税”概念；后者只能作为前者解释的协助，而前者则是后者合宪性审 　　查依据，即宪法上的“税”概念在以主权原理为形式、以人权理念为内容 　　、以岁入岁出为外延的开放性结构之中，为法律上的“税”概念划定了其 　　在宪法秩序中的内涵边界。 　　 宪法上的“税”概念作为一应然性范畴，其价值取向与宪法上所构筑 　　之税收正义论紧密相连，即与“什么样的税收在宪法上才是正义（正当） 　　的”这一命题的论证息息相关。尽管欲就“相同事物予以相同对待，不同 　　事物应为不同’处理”正义公式中的实质性内容，在任何一种路径选择或 　　思考范式上达成一致，都远非易事，但还是可从各种各样的税收理论及与 　　税收相关的一般正义论中探寻、挖掘出：再分配、完全平等、普遍福利、 　　需求、能力、努力、成就、贡献、个人赋属、市场供需、运气等若干普遍 　　性标准，作为税收正义在税益与税负两方面所适用的判断方法与原则。不 　　可否认，上述来自一般正义论及相关税收理论的方法、基准或日之实质性 　　正义原则，始终未曾完成税收正义蓝图的清晰绘制，及自身终极妥当性的 　　证明，但它们本身作为宪政语境下生发出的分配正义原则内容，深深扎根 　　于它们所塑造的近现代宪政民主社会之中，反过来也应为近现代宪政民主 　　社会所塑造；这就为我们宪法上税收正义论的确立和证成提供了重要线索 　　、理论素材及方法论上的指引。 　　 本书将税收正义命题的讨论限定在宪法这一特殊的最高法场景之中， 　　那么其具体的原则内容必定也要作为宪法整体规范秩序的一部分而受制于 　　人权保障这一宪法最高价值与特定目的。而自由、平等、博爱作为宪法基 　　本人权的主要内容，向我们展示了人类对分配正义的理解是多层面、相互 　　冲突和矛盾的，但其都能始终运作于自由与平等的宪政框架之内，被其驾 　　驭、受其制衡，并在博爱的精神怀抱中统一于“道德的经济个人主义”这 　　一西方宪政国家特有的财富道德观念之中。由此，一种宪法上正义的税制 　　乃是能同时体现个人正义与社会正义，包含税收再分配原则、功过原则、 　　需求原则等内容在内的，复杂而多元的税收分配原则体系。且世界上那些 　　相互矛盾的税制模式之所以共存于一部法典或同一国税制之下，也并非单 　　纯地出自政治操纵与妥协之产物，而是内在于人们对自由、平等、博爱及 　　由此形成的分配正义的复杂理解之中。 　　 不管税收正义之原则、价值或理念有多美好，作为一种可欲的宪法规 　　范体系，其最终必须通过一整套对政府征税权予以限制的制度架构来落实 　　。在这套制度架构中，来自宪法层面的政治结构与程序、对征税权的合宪 　　性审查制度居于最为根本的地位。前者实际上是一个民主和对民主的控制 　　问题，因而与涉税立法的程序性正义标准相联系；后者主要涉及宪法和税 　　法的解释，不仅是一个关乎涉税立法的程序性控制问题，而且也是一个针 　　对涉税立法的实质性控制问题。且二者都随着税法领域之最高原则——“ 　　税收法定主义”之时代的变迁，在各国都面临着潜在的宪法变革或正处于 　　变革当中。 　　 从世界范围来看，布坎南所致力于的，由多数裁定原则向更多数裁定 　　原则改进的政治决策程序变革——“税收立宪”并未大规模到来；而包括 　　形式审查与实质审查在内的对征税权的合宪性审查制度则得到了颇为广泛 　　的实践与理论探索，这使得对该制度进行国别比较研究，既是必要的，也 　　是可行的。美、德、法三国的税法合宪性审查实践表明，在税法审查强度 　　上，各国虽表现出极大的差异性，但三国合宪性审查机构都不约而同地采 　　行了比政治自由更低的审查标准，且在面临基本权利保障与立法自治两难 　　的宪法价值抉择时，往往倾向于后者。 　　 回望当下中国宪法上税收正义的理论与实践，中国税收领域所存在的 　　理念缺失、制度缺陷并不能简单或首要地归责于中国现行宪法中税条款的 　　粗陋与单薄，现行宪法中所蕴涵的人权价值与理念、人民主权的一般原理 　　、社会主义国家权利义务一致性理论都为我国宪法上税之正义的形式标准 　　及实质标准作出了规范性要求与阐释。因此，在我国践行宪法上税之正义 　　，建立一套能对宪法上税之正义加以解释与适用、具有实效性的合宪性审 　　查制度，远比完善宪法文本本身更为重要。而我国现行税收制度在税之课 　　征与支出两方面，同上述宪法对税之规范性要求之间所呈现的巨大落差， 　　显示出目前处于转型期的中国与“社会国”、“福利国”形态下的西方各 　　国相比，在税制改革背景、目标、方式、具体路径等诸多方面，存在显著 　　差异，其未来税制改革的前景将取决于由有产政府到无产政府、从税收国 　　家到预算国家、从吃饭财政到民生财政、从加强税收征管到保障纳税人权 　　益的四个转变的成败之中。